В настоящем обзоре представлены новые документы (разъяснения Минфина России, налоговых органов и иные), в которых выражены позиции этих ведомств по вопросам налогообложения и бухгалтерского учета. Знание позиций налоговых органов, финансистов и мнения профессионального сообщества необходимо бухгалтеру для принятия решений и планирования работы. Обзор поможет быстро сориентироваться в рассматриваемых проблемах и принять взвешенное решение с учетом всех возможных вариантов поведения и их последствий.

Содержание обзора

Новости

1. Уточнены критерии отнесения организаций к числу крупнейших налогоплательщиков

2. Особенности восстановления НДС, принятого к вычету при приобретении объекта недвижимости

3. Стандартный вычет по НДФЛ предоставляется работнику с начала календарного года, даже если заявление было подано позднее

4. Учет расходов на получение выписки из ЕГРЮЛ при применении УСН

5. Опубликованы коэффициенты-дефляторы к ставкам НДПИ в отношении угля на II квартал 2012 г.

Комментарии

1. Является ли налоговым агентом по НДФЛ российская организация, производящая выплаты физическому лицу по договору аренды?

2. Учитываются ли дни приезда в Россию и отъезда из нее при определении налогового статуса физлица?

Судебное решение недели

Инспекция не вправе взыскать задолженность за счет имущества налогоплательщика, если у него есть счета, о которых известно или должно быть известно налоговому органу  

Новости

1. Уточнены критерии отнесения организаций к числу крупнейших налогоплательщиков

Приказ ФНС России от 24.04.2012 N ММВ-7-2/274@ "О внесении изменений в приказ ФНС России от 16.05.2007 N ММ-3-06/308@" 

Приказом ФНС России от 24.04.2012 N ММВ-7-2/274@ внесены изменения в Критерии отнесения организаций - юридических лиц к крупнейшим налогоплательщикам, подлежащим налоговому администрированию на федеральном и региональном уровнях (далее - Критерии) (утв. Приказом ФНС России от 16.05.2007 N ММ-3-06/308@).

Основные изменения заключаются в следующем.

Крупнейшие налогоплательщики - организации, осуществляющие деятельность в сфере оказания транспортных услуг, будут администрироваться на федеральном уровне, если суммарный объем начислений федеральных налогов согласно данным налоговой отчетности превысит 300 млн руб. Ранее для таких организаций ограничение составляло 50 млн руб. (подп. 1.1 п. 1 Критериев).

Изменились и требования, предъявляемые к крупнейшим налогоплательщикам, подлежащим администрированию на региональном уровне (п. 5 Критериев). Таковыми будут считаться те из них, чей суммарный объем полученных доходов исчисляется в пределах от 1 до 20 млрд руб. включительно (форма N 2 "Отчет о прибылях и убытках" годовой бухгалтерской отчетности, коды показателя 2110, 2310, 2320, 2340). При этом должно выполняться одно из следующих условий:

- активы составляют сумму в пределах от 100 млн до 20 млрд руб. включительно;

- суммарный объем начислений федеральных налогов и сборов находится в пределах от 75 млн до 1 млрд руб.

Кроме того, некоммерческие организации теперь также могут быть отнесены к числу крупнейших налогоплательщиков, если их суммарный объем доходов от реализации и внереализационных доходов по данным годовой налоговой отчетности по налогу на прибыль соответствует установленным значениям, при которых налогоплательщики признаются крупнейшими (п. 6 Критериев). Ранее некоммерческие организации к крупнейшим налогоплательщикам не относились.

2. Особенности восстановления НДС, принятого к вычету при приобретении объекта недвижимости

Письмо Минфина России от 18.04.2012 N 03-07-10/07 

Пунктом 6 ст. 171 НК РФ предусмотрен, в частности, порядок восстановления НДС, принятого к вычету при приобретении объекта недвижимости, в случае его использования для осуществления как облагаемых, так и не облагаемых данным налогом операций. Напомним, что НДС восстанавливается в течение 10 лет начиная с года, в котором имущество введено в эксплуатацию. При этом сумма, подлежащая восстановлению в календарном году, рассчитывается исходя из 1/10 суммы, принятой к вычету, в соответствующей доле. Указанная доля определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), которые НДС не облагаются, в общей стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) за календарный год.

При применении данного правила у налогоплательщиков возникает вопрос: нужно ли восстанавливать НДС, если доля не облагаемых данным налогом операций не превышает пяти процентов? Неясность обусловлена тем, что согласно ст. 170 НК РФ, регулирующей порядок восстановления НДС, налогоплательщик может принимать налог к вычету в полном объеме, если доля совокупных расходов на приобретение, производство или реализацию товаров (работ, услуг), реализация которых не облагается НДС, не превышает пяти процентов общей суммы совокупных расходов (абз. 9 п. 4 ст. 170 НК РФ).

В рассматриваемом Письме Минфин России разъяснил, что порядок восстановления НДС, установленный п. 6 ст. 171 НК РФ, применяется независимо от размера доли совокупных расходов на приобретение, производство или реализацию товаров (работ, услуг), реализация которых не облагается НДС. Такой вывод можно объяснить тем, что п. 6 ст. 171 НК РФ регулирует, в частности, особый порядок восстановления уже принятых к вычету сумм налога, перечисленных в этом же пункте, а абз. 9 п. 4 ст. 170 НК РФ предусматривает правила применения вычета в иных случаях, когда налогоплательщик осуществляет в том числе не облагаемые НДС операции.

3. Стандартный вычет по НДФЛ предоставляется работнику с начала календарного года, даже если заявление было подано позднее

Письмо Минфина России от 18.04.2012 N 03-04-06/8-118 

Согласно ст. 218 НК РФ работодатель, исполняя обязанности налогового агента, предоставляет своему работнику стандартный вычет на ребенка за каждый месяц налогового периода (календарного года). Вычет предоставляется по заявлению сотрудника за тот период, на который заключен трудовой или гражданско-правовой договор.

Однако с соответствующим заявлением физлицо может обратиться и в середине года. Минфин России в Письме от 18.04.2012 N 03-04-06/8-118 разъяснил, в каком порядке предоставляется вычет, если заявление подано не с первого месяца года, хотя остальные основания для вычета (наличие ребенка или детей, а также наличие договора с работодателем) имелись уже на начало периода.

Прямо в Письме об этом не сказано, однако сделанные Минфином России выводы можно распространить и на другие стандартные вычеты (подп. 1 и 2 п. 1 ст. 218 НК РФ). Дело в том, что в разъяснении толкуется п. 3 данной статьи, в равной степени относящийся ко всем видам стандартных вычетов и регламентирующий порядок их применения.

Ведомство указало, что если налогоплательщик имеет право на получение стандартного вычета, то налоговый агент вправе предоставить вычет с начала года независимо от месяца, в котором подано заявление на его получение и все необходимые документы.

Напомним, ранее Минфин России уже отмечал, что в подобной ситуации налоговый агент должен произвести перерасчет и возврат НДФЛ с начала налогового периода (Письмо от 14.03.2006 N 03-05-01-04/59). Однако в указанном Письме речь шла о ситуации, когда в заявлении налогоплательщик обращается с просьбой предоставить ему вычет с января. В рассматриваемом же Письме такого уточнения нет, а значит, сделанный ведомством вывод более универсален.

Следует иметь в виду, что изложенный в Письме вывод о необходимости пересчета налога распространяется только на порядок предоставления стандартных вычетов. Относительно имущественного вычета ведомство придерживается прямо противоположной позиции (см., например, Письмо от 27.02.2012 N 03-04-05/7-230).

4. Учет расходов на получение выписки из ЕГРЮЛ при применении УСН

Письмо Минфина России от 16.04.2012 N 03-11-06/2/57 

Организации, применяющей УСН с объектом "доходы минус расходы", инспекция отказала в признании расходов на оплату предоставления выписки из ЕГРЮЛ. Налогоплательщик обратился в Минфин России с вопросом: правомерно ли при применении указанного спецрежима учитывать такие затраты? Ведомство ответило следующим образом.

В силу подп. 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ суммы налогов и сборов, уплаченные в соответствии с российским налоговым законодательством, учитываются в составе расходов применяющей УСН организации. Государственная пошлина является федеральным сбором (п. 10 ст. 13 НК РФ), поэтому ее можно включать в расходы. Однако согласно п. 23 Правил ведения Единого государственного реестра юридических лиц и предоставления содержащихся в нем сведений (утв. Постановлением Правительства РФ от 19.06.2002 N 438) плата за предоставление выписки из ЕГРЮЛ не признается госпошлиной. Таким образом, налогоплательщик, применяющий УСН, не вправе учесть ее в расходах.

Тем не менее в некоторых ситуациях включить плату за предоставление данной выписки в расходы можно. Например, в силу п. 9 ч. 1 ст. 126 АПК РФ к исковому заявлению необходимо приложить выписку из ЕГРЮЛ с указанием мест нахождения истца и ответчика. В этом случае расходы на получение данного документа будут относиться к судебным издержкам, что подтверждается Постановлением Пленума ВАС РФ от 17.02.2011 N 12. В соответствии с подп. 31 п. 1 ст. 346.16 НК РФ такие затраты уменьшают базу по налогу, уплачиваемому при применении УСН с объектом "доходы минус расходы".

5. Опубликованы коэффициенты-дефляторы к ставкам НДПИ в отношении угля на II квартал 2012 г.

Информация Минэкономразвития России

Приказ Минэкономразвития России от 24.04.2012 N 225 "О коэффициентах-дефляторах к ставке налога на добычу полезных ископаемых при добыче угля" 

27 апреля 2012 г. в "Российской газете" были опубликованы коэффициенты-дефляторы к ставкам НДПИ в отношении угля на II квартал 2012 г. Установлены следующие значения:

на антрацит - 1,033;

на уголь коксующийся - 0,956;

на уголь бурый - 1,153;

на уголь, за исключением антрацита, угля коксующегося и угля бурого, - 1,027.

Таким образом, при уплате НДПИ за апрель, май и июнь 2012 г. необходимо применять следующие ставки:

за 1 тонну добытого антрацита - 48,259694 руб.;

за 1 тонну добытого коксующегося угля - 58,197456 руб.;

за 1 тонну добытого бурого угля - 12,594219 руб.;

за 1 тонну добытого угля, за исключением антрацита, угля коксующегося и угля бурого - 27,48252 руб.

Напомним, что в соответствии с порядком, действующим с 1 января 2012 г., ставки НДПИ в отношении указанных видов угля умножаются на коэффициенты-дефляторы, установленные на текущий и все предыдущие кварталы (абз. 2 подп. 15 п. 2 ст. 342 НК РФ). Округление полученных значений Налоговым кодексом РФ не предусмотрено. Правила определения и официального опубликования коэффициентов-дефляторов к ставке НДПИ при добыче угля утверждены Постановлением Правительства РФ от 03.11.2011 N 902. 

Комментарии

1. Является ли налоговым агентом по НДФЛ российская организация, производящая выплаты физическому лицу по договору аренды?  

Название документа:

Письмо ФНС России от 09.04.2012 N ЕД-4-3/5894@ 

Комментарий:

Российские организации для осуществления деятельности нередко арендуют у физических лиц, которые не являются индивидуальными предпринимателями, имущество (помещения, земельные участки и т.п.). В этом случае возникает вопрос: должна ли организация исчислять, удерживать и перечислять в бюджет НДФЛ с выплачиваемой физлицу арендной платы?

Минфин России рассмотрел ситуацию, когда объектом договора аренды у физлица являлся земельный пай.

Как считает финансовое ведомство, организация признается налоговым агентом в отношении доходов, получаемых физлицом за сдачу имущества в аренду. Это следует из п. 1 ст. 226 НК РФ, согласно которому российская организация с выплачиваемых физлицу доходов обязана исчислить, удержать и уплатить НДФЛ. Установленные в п. 2 ст. 226 НК РФ исключения из этого правила, для которых в Налоговом кодексе РФ закреплены особенности исчисления и уплаты НДФЛ, при арендных отношениях не применяются. Соответственно, организация, выплачивающая физлицу доход за арендуемое у него имущество, признается налоговым агентом по НДФЛ.

Данную точку зрения Минфин России высказывал уже неоднократно (Письма от 05.08.2011 N 03-04-06/3-179, от 01.06.2011 N 03-04-06/3-127 и N 03-04-06/3-128, от 17.01.2011 N 03-04-06/6-1). Аналогичной позиции придерживаются налоговые органы (см., например, Письма ФНС России от 01.11.2010 N ШС-37-3/14584@ и УФНС России по г. Москве от 16.12.2011 N 20-14/3/122006) и некоторые арбитражные суды (Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 26.09.2011 N А27-16788/2010 (Определениями ВАС РФ N ВАС-499/12 от 10.02.2012 и 10.02.2012 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ), ФАС Северо-Западного округа от 14.05.2010 N А66-9581/2009 (Определением ВАС РФ от 22.10.2010 N ВАС-11825/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)).

В то же время есть и альтернативный подход к решению данного вопроса.

Доходы физлица от сдачи в аренду находящегося в России имущества являются объектом обложения НДФЛ (подп. 4 п. 1 ст. 208, ст. 209 НК РФ). Российские организации, от которых налогоплательщик получил доходы, указанные в п. 2 ст. 226 НК РФ, являются налоговыми агентами по НДФЛ (п. 1 ст. 226 НК РФ). Согласно п. 2 указанной статьи российская организация признается налоговым агентом в отношении всех доходов, источником которых она является, за исключением отдельных доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются с особенностями, установленными ст. ст. 214.1, 214.3, 214.4, 214.5, 227, 227.1 и 228 НК РФ. Иными словами, российская организация является налоговым агентом только в части доходов, не указанных в перечисленных статьях. Согласно подп. 1 п. 1 ст. 228 НК РФ если доход получен физлицом на основании, в частности, гражданско-правовых договоров (включая договор аренды имущества) от российской организации, не являющейся налоговым агентом, то удерживать НДФЛ с арендной платы эта организация не должна. Следовательно, в данном случае в соответствии с п. 2 ст. 228 НК РФ налог перечисляет физлицо-арендодатель самостоятельно. Такой же подход поддержан в Письме УФНС России по г. Москве от 18.03.2011 N 20-14/4/025670@. Некоторые арбитражные суды также признают, что арендатор (российская организация или предприниматель), заключивший договор аренды с физлицом, не является налоговым агентом по отношению к этому лицу (Постановления ФАС Поволжского округа от 17.11.2011 N А57-12030/2010, от 09.11.2011 N А12-15768/2010).

Следует отметить, что в Письме от 29.04.2011 N 03-04-05/3-314 Минфин России указал: в соответствии с п. 5 ст. 3 НК РФ ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать налоги и сборы, не предусмотренные Налоговым кодексом РФ либо установленные в ином порядке, чем это определено данным Кодексом. Поэтому условие договора аренды, согласно которому обязанности по исчислению и уплате налога возлагаются на физлицо-арендодателя, является ничтожным.

Таким образом, остается спорным вопрос о том, кто должен исчислять и перечислять НДФЛ с арендной платы за имущество, которое российская организация арендует у физлица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, - налоговый агент или само физлицо. Организация-арендатор, которая не удержит налог с арендных платежей, может быть привлечена к ответственности по ст. 123 НК РФ (за невыполнение обязанностей налогового агента).

2. Учитываются ли дни приезда в Россию и отъезда из нее при определении налогового статуса физлица?  

Название документа:

Письмо Минфина России от 20.04.2012 N 03-04-05/6-534 

Комментарий:

Физлица, фактически находящиеся в России не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев, признаются налоговыми резидентами (п. 2 ст. 207 НК РФ).

В комментируемом Письме Минфин России разъяснил, что при определении налогового статуса физлица учитывается все время его пребывания на территории РФ, включая дни приезда и отъезда. Аналогичная точка зрения уже неоднократно высказывалась официальными органами (см., например, Письма Минфина России от 21.03.2011 N 03-04-05/6-157, от 29.12.2010 N 03-04-06/6-324, от 01.12.2010 N 03-04-06/6-283, ФНС России от 04.02.2009 N 3-5-04/097@). В обоснование такой позиции ведомства указывают, что для определения налогового статуса имеет значение фактическое нахождение физлица в России. Следовательно, дни приезда и отъезда также следует учитывать.

Однако в судебной практике встречается иной подход к порядку определения 183-дневного периода нахождения физлица на территории РФ: в целях установления налогового статуса день его приезда в Россию не учитывается. Дело в том, что согласно п. 2 ст. 6.1 НК РФ течение срока начинается на следующий день после наступления события, которым определено его начало. Указанным событием следует считать день приезда (см. Постановления ФАС Центрального округа от 11.03.2010 N А54-3126/2009С4, ФАС Московского округа от 02.06.2006 N КА-А40/4842-06). Отметим, что день отъезда из России при таком подходе в предусмотренные законом 183 дня включается. Ранее эту точку зрения разделяла ФНС России (Письмо от 28.12.2005 N 04-1-04/929).

Возможен и еще один вариант расчета периода фактического нахождения физлица на территории РФ. Обратим внимание, что в п. 2 ст. 207 НК РФ он определяется в календарных днях. Однако понятия календарного дня Налоговый кодекс РФ не содержит. Это означает, что в силу п. 1 ст. 11 НК РФ следует руководствоваться понятиями других отраслей законодательства РФ. Так, в соответствии с п. 7 ст. 2 Федерального закона от 03.06.2011 N 107-ФЗ "Об исчислении времени" календарным днем признается период времени продолжительностью 24 часа. Ни в день отъезда, ни в день приезда физлицо не может находиться на территории РФ в течение 24 часов, а потому эти дни не должны учитываться при определении его налогового статуса.

Таким образом, существуют различные варианты подсчета календарных дней фактического нахождения физлица на территории РФ в целях определения его налогового статуса. Во избежание споров с налоговыми органами в данном вопросе целесообразнее руководствоваться подходом Минфина России. В иных случаях правомерность своих действий, скорее всего, придется подтверждать в судебном порядке. 

Судебное решение недели

Инспекция не вправе взыскать задолженность за счет имущества налогоплательщика, если у него есть счета, о которых известно или должно быть известно налоговому органу

(Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 05.04.2012 N А19-6445/2011) 

Инспекция выставила в адрес организации-налогоплательщика требования об уплате налога, сбора, пени и штрафа. Указанные требования не были исполнены в срок, поэтому налоговый орган направил инкассовые поручения на расчетный счет налогоплательщика. Так как средства с этого счета не были перечислены в бюджет, инспекция приняла решение о взыскании данных сумм за счет имущества налогоплательщика. Организация оспорила в суде такой порядок принудительного взыскания. Налоговый орган, в свою очередь, ссылался на то, что согласно налоговому законодательству на инспекцию не возлагается обязанность устанавливать недостаточность либо отсутствие средств на всех известных ей счетах при исполнении решения о взыскании налога за счет денежных средств на счетах налогоплательщика.

Суды всех трех инстанций встали на сторону организации, руководствуясь следующим. Процедура бесспорного принудительного взыскания налога и пени состоит из обязательных этапов, начиная с выставления требования (п. 1 ст. 45 НК РФ), принятия решения о взыскании путем направления инкассового поручения в банк (ст. 46 НК РФ) и заканчивая принятием решения о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика (ст. 47 НК РФ). Для каждого этапа налоговым законодательством установлены соответствующий порядок и конкретные сроки реализации. Порядок взыскания не может носить произвольный характер. Суды приняли во внимание тот факт, что инкассовые поручения были направлены только на один расчетный счет налогоплательщика, хотя инспекция располагала сведениями о других открытых счетах организации. Кроме того, на момент выставления инкассовых поручений на одном из этих счетов налогоплательщика имелись достаточные для уплаты задолженности по выставленным требованиям средства. Таким образом, суды пришли к выводу, что инспекция нарушила порядок принудительного взыскания задолженности, установленный ст. ст. 46, 47 НК РФ.

Аналогичные выводы содержат Постановления ФАС Уральского округа от 17.03.2011 N Ф09-1180/11-С3, ФАС Северо-Западного округа от 26.04.2010 N А42-5330/2008, ФАС Западно-Сибирского округа от 28.12.2010 N А45-9553/2010 и др.